Die Zweistufige Gewinnermittlung unter besonderer Berücksichtigung der verdeckten Gewinnausschüttung i. S. v. § 8 Abs. 3 Satz 2 KStG
Anne Karkmann
Die verdeckte Gewinnausschüttung (vGA) im Sinne von § 8 Abs. 3 Satz 2 KStG spielt im Wirtschaftsverkehr eine bedeutende Rolle. Weitestgehend wird sich der begrifflichen Ausfüllung der vGA gewidmet, ohne auf deren Behandlung im Rahmen der Einkünfteermittlung einzugehen. Das Buch bietet eine an der Gesetzessystematik des KStG und des EStG orientierten Korrekturansatz, eine einkünfteermittlungstechnische Korrektur innerhalb der Einkünfteermittlung vorzunehmen, ohne auf die von der Rechtsprechung vertretenen sog. „Zweistufigen Gewinnermittlung“ zurückgreifen zu müssen. Gesellschaftsrechtlich veranlasste Vorgänge dürfen keinen Einfluss auf die Einkommensbesteuerung der Körperschaften haben. Dies ergibt sich nicht nur unmittelbar aus § 8 Abs. 3 Satz 2 KStG, sondern aus einem das Ertragsteuerrecht allgemein beherrschenden Prinzip, nach dem nicht betrieblich veranlasste Vorgänge aus der Besteuerung zu eliminieren sind. Alleine betrieblich veranlasste Aufwendungen dürfen sich auf das Einkommen der Körperschaft mindernd auswirken. Die unterschiedlichen Veranlassungszusammenhänge müssen zwingend bei der Einkommensermittlung der Körperschaften berücksichtigt werden, ganz unabhängig davon, ob diese durch die Einnahme-/ Überschussrechnung oder den Betriebsvermögensvergleich erfolgt. Eine besondere Problematik im Zusammenhang mit der vGA besteht in der Anwendung des § 8 Abs. 3 Satz 2 KStG im Rahmen der Einkünfteermittlung. § 8 Abs. 3 Satz 2 KStG bestimmt, dass vGA das Einkommen einer Körperschaft nicht mindern dürfen. Aufgrund des offenen Wortles ist es umstritten, wie verdeckte Gewinnausschüttungen im Sinne von § 8 Abs. 3 Satz 2 KStG korrigiert werden müssen. Der BFH vertritt in mittlerweile ständiger Rechtsprechung, dass vGA „außerbilanziell“ bzw. außerhalb der Einkünfteermittlung dem Besteuerungssubstrat hinzuzurechnen sind. Der I. Senat entwickelte die sog. „zweistufige Gewinnermittlung“, die zwar der herrschenden Meinung entspricht, jedoch auch erheblicher Kritik ausgesetzt ist. Mit der Zeit ist es jedoch notwendig geworden, dass die Rechtsprechung weitere Konstrukte einführt, um Unstimmigkeiten der zweistufigen Konzeption auszugleichen. Im Ergebnis offenbart die Untersuchung, dass diese Unstimmigkeiten auf einer falschen Gesetzesauslegung durch die Rechtsprechung beruhen und sich durch konsequente Anwendung der Grundregeln des KStG und EStG vermeiden lassen.
